Налоговая ответственность

Содержание

“” Введение
“” . Презумпция знания налогового законодательства
“” . Понятие налоговой ответственности
“” . Налоговая ответственность налогоплательщика
“” . Административная ответственность за нарушение налогового законодательства
“” Уголовная ответственность за нарушение налогового законодательства
“” . Оптимизация налогообложения
“” Заключение
“” Список литературы

Введение

Рост налоговых поступлений в бюджет возможен лишь при четком решении всех условий правового регулирования вопросов налогообложения. К тем факторам, которые тормозят этот процесс, следует отнести налоговые правонарушения. Необходимо дать этой категории полную правовою характеристику, которая позволяет выявить и оценить факты нарушения налогового законодательства, так как только в этом случае возможно привлечение к ответственности налогоплательщика
В современном мире собираемость налогов и сборов базируется на существующей у государственных органов возможности принудить налогоплательщика к исполнению его обязанности. Однако между государственными органами и налогоплательщиком стоит правовая система государства, призванная упорядочить процесс взимания налогов (сборов) и регламентировать применение государственного принуждения.
Развитие экономической жизни государства и появление новых элементов в экономике, усложнение товарооборота и возникновение транснациональных компаний, упрощение порядка перетекания капиталов из одной страны в другую – все это неизбежно должно было повлечь соответствующие изменения в правовых нормах, регулирующих применение мер принуждения. В противном случае государство при взимании налогов опиралось бы лишь на добрую волю граждан и устаревшие правовые нормы об ответственности, лишаясь возможности эффективно влиять на недобросовестных налогоплательщиков. Иными словами, при нормальном развитии государства неизбежно совместное развитие налоговой системы и норм об ответственности за неуплату налогов.
В 90-е годы налоговое правонарушение стало доминировать среди правонарушений, связанных с собственностью. Его суть состоит в отказе предпринимателя, гражданина, юридического лица делиться с государством доходами. Вот почему в новых экономических условиях на первый план для науки финансового права выходит проблема изучения как самого налогового правонарушения, так и механизма ответственности за такое правонарушение. Прервать этот взаимосвязанный процесс может лишь несовершенство налогового законодательства и неудовлетворительная работа законодательных органов, что выражается в отставании норм об ответственности за налоговые правонарушения от реальной жизни.
1. Презумпция знания налогового законодательства

Презумпцию знания налогового законодательства в самом общем виде можно определить следующим образом: каждый субъект налогового права считается знающим налоговое законодательство, пока не будет доказано обратное.
Правовой основой презумпции знания законодательства (в том числе налогового) является обязанность всех и каждого соблюдать законы. Эта обязанность закреплена п.2 ст.15 Конституции Российской Федерации.
Существует мнение о презумпции непрофессионализма налогоплательщика, т.е. о непрофессиональном знании им налогового законодательства. Исходя из этого, профессиональным знанием налогового законодательства (презумпцией профессионализма) обладает только налоговый орган, так как он вправе давать разъяснения налогового законодательства.
Однако представляется, что для выделения самостоятельной презумпции профессионализма (непрофессионализма) нет никаких оснований. Суть описанного явления полностью охватывается презумпцией знания налогового законодательства и ее опровержимым характером. Более того, понятие презумпции непрофессионализма неадекватно описываемому явлению. В действительности налогоплательщик может знать налоговое законодательство гораздо профессиональнее налогового органа, что подтверждает практика признания в судебном порядке по искам налогоплательщиков незаконными различные разъяснения налоговых органов. Понятие презумпции непрофессионализма неудачно еще и потому, что оно ориентирует на признание единственно правильным мнения налоговых органов при толковании налогового законодательства.
Известно правило: “незнание закона не освобождает от ответственности”. Возникает вопрос, допускаются ли в определенных случаях отступления от этого правила. Иными словами, является ли презумпция знания налоговых законов опровержимой или нет. По мнению большинства специалистов, презумпция знания законодательства является опровержимой и из правила “незнание закона не освобождает от ответственности” в ряде случаев допустимы исключения.
Опровержимость презумпции знания налогового законодательства продиктована стремлением законодателя или правоприменительной практики обеспечить преимущественную защиту тем или иным субъектам правоотношений.
Презумпция знания законодательства распространяется только на официально опубликованные законы. В Российской Федерации неопубликованные официально нормативные акты вообще не могут применяться на практике (п.3 ст.15 Конституции Российской Федерации).
Вряд ли у кого-нибудь вызовет сомнение то, что неизвестный закон не может иметь практической силы, не может воздействовать на поведение людей. Поэтому условием вступления закона в силу является его официальное опубликование.
Знание законов включает в себя осведомленность о правовом предписании, которое содержится в норме. Поэтому презумпция знания законов самым тесным образом связана с ясностью и точностью правовых предписаний, с их определенностью.
В налоговом законодательстве определенность правовых предписаний приобретает особое значение. Еще А. Смит писал, что точная определенность того, что каждое отдельное лицо обязано платить, в вопросе налогового обложения представляется делом столь большого значения, что весьма значительная степень неравномерности составляет гораздо меньшее зло, чем весьма малая степень неопределенности.
В Постановлении Конституционного Суда РФ от 8 октября 1997 г.
· 13-П указано на конституционное требование ясности и определенности, которым должно отвечать налоговое законодательство. В частности, отмечено, что законодательные органы в целях реализации конституционной обязанности граждан платить законно установленные налоги и сборы должны обеспечивать конкретность и ясность законов о налогах. Неопределенность норм в законах о налогах может привести к произволу государственных органов и должностных лиц в их отношениях с налогоплательщиками и к нарушению равенства прав граждан перед законом.
В Налоговом кодексе РФ эта правовая позиция Конституционного Суда РФ получила свое законодательное закрепление. Статьей 3 НК РФ определено, что акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить.
Не должна создаваться ситуация, когда нарушение закона налогоплательщиком становится для государства более выгодным, чем его соблюдение. Это провоцирует принятие неконкретных и непонятных законов, допускающих различное толкование и создающих условия для произвола. Длительное время санкции за налоговые правонарушения были столь высоки, что государство относилось к ним как к регулярному источнику бюджетных поступлений, и принятие неясных и нечетких законов было обычной практикой.
В ряде случаев налогоплательщик знает содержание налогового закона, но в силу нечеткости его формулировок неправильно его понимает и добросовестно заблуждается относительно своих обязанностей.
Между тем представляется, что презумпция знания (правильного понимания) закона может быть в определенных случаях опровергнута. Статьей 21 НК РФ закреплено право налогоплательщика на получение от налоговых органов и других уполномоченных государственных органов письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах. Тем самым на уровне федерального закона признается, что налоговое законодательство может быть непонятно налогоплательщику, т.е. законодатель допускает затруднения налогоплательщика в правильном понимании смысла закона.
Статьей 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных налоговым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции, признается обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. Таким образом, в законодательстве предусмотрен случай, когда ошибка в правильном понимании закона вызвана неверными разъяснениями налогового или другого уполномоченного органа. Такая ошибка в понимании закона устраняет ответственность налогоплательщика.
Арбитражная практика исходит из того, что налогоплательщик, введенный в заблуждение относительно своих налоговых обязанностей налоговым органом, освобождается от ответственности. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 13 июля 1999 г. указано на отсутствие оснований для применения ответственности за нарушение налогового законодательства ООО “Компания “Полярное Сияние”, поскольку оно ошибочно перестало уплачивать налог, будучи введенным в заблуждение налоговой инспекцией. В другом деле, рассмотренном ВАС РФ, налогоплательщик руководствовался письмом Госналогслужбы России о порядке исчисления НДС. Высший Арбитражный Суд Российской Федерации установил, что письмо не соответствовало Закону РФ “О налоге на добавленную стоимость”, не было зарегистрировано в Минюсте России и поэтому не должно было применяться. Однако ВАС РФ учел, что это письмо “определенным образом ориентировало истца в отношении налогов с полученных им авансовых сумм”. При таких условиях ВАС РФ постановил, что налогоплательщик не должен был привлекаться к ответственности.
Как видно из приведенных судебных дел, заблуждение в правильном понимании налогового закона может быть вызвано как индивидуальным разъяснением налогового органа конкретному налогоплательщику, так и разъяснением кругу лиц.
Более того, в судебной практике встречаются разъяснения налогового законодательства, которые даны государственными органами, на это не уполномоченными. Если налогоплательщик введен в заблуждение такими разъяснениями, то и в этом случае отсутствует вина вследствие неправильного понимания налогового законодательства (юридической ошибки). Например, Федеральный Арбитражный суд Северо-Западного округа рассмотрел дело, в котором неверное разъяснение содержания налогового законодательства было дано в Распоряжении Правительства РФ и Директиве заместителя министра обороны РФ. Суд указал на отсутствие вины налогоплательщика в совершении налогового правонарушения и освободил его от ответственности.
Если налогоплательщик действовал на основании письменного разъяснения уполномоченного государственного органа, то представляется справедливым, что добросовестность его заблуждения презюмируется. Если налогоплательщик не был введен в заблуждение уполномоченным государственным органом, то и в этом случае он не лишен возможности доказывать, что добросовестно заблуждался относительно истинного смысла закона. У налогоплательщика также будет отсутствовать вина в совершении налогового правонарушения, так как он должен был, но не мог в силу определенных причин (неясность закона, ошибочные консультации юристов и т.д.) осознавать противоправность своих действий. Если же налогоплательщик допускал иной вариант толкования, то в таком случае нет оснований говорить об отсутствии вины. Таким образом, ошибка в понимании налогового законодательства при определенных обстоятельствах может освободить от ответственности за налоговое правонарушение.
В прошлом широко распространенной практикой Госналогслужбы России было разъяснение понимания той или иной нормы закона. Такие разъяснения распространялись и на предшествующую практику налогообложения. В ряде случаев в письмах Госналогслужбы России устанавливалось, что за прошлые периоды санкции не применяются. Тем самым признавалось, что налогоплательщик, не знавший в предшествующем периоде о должном “понимании” налогового закона, к ответственности не привлекается. Это подтверждает опровержимость презумпции знания (правильного понимания) налогового законодательства.

2. Понятие налоговой ответственности

Налоговая ответственность
· это санкция (принудительная мера) за налоговое правонарушение, предусмотренное главой 16 НК РФ. Неисполнение налогоплательщиками своих обязанностей обеспечивается мерами государственного принуждения. За налоговое правонарушение применяют налоговые санкции, меры к принудительному взысканию недоимок по налогам. Исполнение обязанностей по уплате налогов и сборов могут обеспечиваться следующими способами: залогом имущества, поручительством, пени, приостановлением операций по счетам налогоплательщика-организации, индивидуального предпринимателя, плательщика сборов
· организации или налогового агента
· организации, наложением ареста на имущество налогоплательщика (ст. 72 НК РФ).
Таким образом, налоговая ответственность
· это применение уполномоченными организациями к налогоплательщикам и иным лицам, содействующим укрытию налога, налоговых санкций за совершение налогового правонарушения.
Налоговый кодекс РФ ввел в понятие налогового правонарушения новую юридическую конструкцию: налоговым правонарушением признается виновное совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или (бездействие) налогоплательщика, налогового агента и их представителей, за которые Кодексом установлена ответственность (ст. 106 НК).
Выявляются следующие признаки налогового правонарушения:
противоправность деяния, которое установлено в форме действия (или бездействия) нарушающего норму права;
виновность деяния, характеризуемое совершением противоправного действия (или бездействия) умышленно или по неосторожности;
наказуемость деяния, т.е. наличие установленной законом ответственности за совершение данного налогового правонарушения.
Н.В. Фролова в своей статье «Понятие и состав налогового правонарушения» предлагает дополнить характеристику налоговых правонарушений следующим признаком: наличие причинной связи между противоправным деянием и наступившими отрицательными последствиями. С автором следует согласиться, так как в юридической структуре налогового правонарушения будут воплощены все общие признаки, которые имеют место для всех видов правонарушений.
В зависимости от участников налоговых правоотношений различают следующие виды правонарушения, которые имеют место в налоговой сфере:
налогоплательщики
· нарушение порядка исчисления и уплаты налогов;
сборщики налогов
· нарушение порядка удержания и перечисления в бюджетную систему налогов с физических лиц;
кредитные учреждения
· неисполнение (или несвоевременное исполнение) платежных документов налогоплательщика.
Налоговый кодекс подразумевает 9 видов правонарушений, детально определяя их признаки (ст. 116-126 НК РФ).
Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе
Уклонение от постановки на учет в налоговом органе
Нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке
Непредставление налоговой декларации
Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения
Неуплата или неполная уплата сумм налога
Невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов
Несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест
Непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля
Налоговые санкции за совершение этих и других правонарушений предусмотрены в виде взысканий (штрафов), выраженных в разных формах и размерах: в твердых денежных суммах (от 50 руб. до 15 тыс. руб.) и в процентах к определенным суммам (от 5 до 40%). Например, нарушение налогоплательщиком срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе влечет взыскание штрафа в размере 5 тыс. руб., неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налогооблагаемой базы или неправильного исчисления налога по итогам налогового периода
· в размере 20% неуплаченной суммы налога, а при умышленном совершении
· 40%.
В главе 18 Налогового кодекса РФ классифицируются нарушения законодательства о налогах и сборах, совершаемые банками в качестве не самостоятельных налогоплательщиков или налоговых агентов, а агентов правительства, через которых производятся платежи налогов в бюджет или внебюджетные фонды. По мнению С.Д. Шаталова, к банковским нарушениям законодательства не могут применяться следующие правила, которые действуют в отношении налоговых правонарушений:
необходимость доказывать вину (при наличии факта ее нарушения);
учет обстоятельств, исключающих привлечение к ответственности, либо смягчающих или отягчающих ответственность;
существование срока давности привлечения к ответственности;
существования срока давности взыскания санкций;
презумпция невиновности.
Поэтому Налоговый кодекс РФ дополнен ст.1011, где определены основные правила производства по делам о нарушениях законодательства о налогах и сборах лицами, которые не являются (нарушая законодательство, выступают в ином качестве) налогоплательщиками, плательщиками сборов или налоговыми агентами, а нарушения законодательства, совершаемые ими, не относятся к налоговым правонарушениям. Так, налоговые органы вначале обязаны направить банку предложение уплатить штраф добровольно, а при отказе или при неуплате в установленный срок должны обращаться в арбитражный суд, но они не могут применить таких мер по обеспечению исполнения своих требований, как приостановление операций по счетам, арест имущества и др.
В соответствии со статьей 108 Налогового кодекса РФ каждый налогоплательщик считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда. Этот правовой принцип получил название презумпция невиновности.
Презумпции виновности налогоплательщика не существует. Это означает, что налогоплательщик не обязан доказывать свою невиновность. Наоборот, обязанность доказать вину налогоплательщика лежит на налоговых органах.
До вступления в силу НК РФ арбитражные суды, применяя санкции за нарушение налогового законодательства, не принимали во внимание такой важный вопрос, как вина налогоплательщика в совершенном деянии. Так, Высший Арбитражный Суд РФ в информационном письме от 23 ноября 1992 г.
· С-13/ОП-329 прямо указывает, что налогоплательщик не освобождается от ответственности за нарушение налогового законодательства, даже если это нарушение произошло по причине небрежности, неопытности или счетной ошибки.
Небрежность, неопытность, счетная ошибка являются проявлением неосторожной формы вины (виновен, так как не перепроверил расчеты и т.п.). Но работники налоговых органов и арбитражные суды истолковали указанное письмо так, как будто при вынесении решений о наложении взысканий вообще не стоит рассматривать вопрос о степени вины налогоплательщика.
Однако основополагающий принцип юридической ответственности – “без вины нет ответственности”.
Налоговый кодекс РФ устанавливает, что налоговым правонарушением является только виновное действие или бездействие налогоплательщика, налогового агента или их представителя. Поэтому при обнаружении в ходе проверок налоговых правонарушений налоговые органы в актах проверок должны фиксировать не только сам факт нарушения, но и приводить обстоятельства, позволяющие судить о вине налогоплательщика.
Существуют две формы вины при совершении налогового правонарушения умышленно или по неосторожности.
Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).
Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникающих вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознать.
Вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействия), которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

Все субъекты, совершившие налоговые правонарушения, делятся на две большие группы
· организации и физические лица. При этом физические лица делятся на предпринимателей и просто граждан, обязанных платить налоги и подавать декларацию.
В организациях налоговое правонарушение персонифицируется в действиях руководителя, бухгалтера или иного лица, на которое возложена обязанность следить за надлежащим порядком налогообложения в данном юридическом лице.
На мой взгляд, дав общее понятие субъектов налоговых правонарушений, логично перейти видам ответственности за данные правонарушения, ибо именно в ответственности и порядке ее осуществления и раскрывается особенность каждого из названных субъектов.
Порядок исчисления сроков в налоговых правоотношениях был установлен Законом от 09.07.99
· 154-ФЗ “О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации”.
До принятия указанного закона вопрос исчисления сроков в налоговом праве практически не был решен. Руководствоваться аналогичными нормами гражданского законодательства не представлялось возможным, поскольку в ст.2 ГК РФ указывается, что “к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством”. И только изменения к Налоговому кодексу решили указанную проблему.
В ст.6 НК РФ законодатель вводит определение срока, исчисляемого неделями. Согласно формулировке статьи неделей признается период времени, состоящий из пяти рабочих дней, следующих подряд.
В соответствии со ст.76 НК РФ в случае непредставления налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение двух недель по истечении установленного срока может приниматься решение о приостановлении операций налогоплательщика по его счетам в банке. Если этот срок истек в понедельник, то начавшаяся неделя уже не попадает в расчет, поскольку срок начинает течь на следующий день (во вторник), а неделя должна содержать пять рабочих дней подряд.
К сожалению, в ст.76 НК РФ не нашла разрешения такая важная проблема, как порядок исчисления окончания срока, когда день окончания является рабочим, однако организации (или налоговые органы) не производят в этот день соответствующих действий. Данная проблема уже проявилась на практике.
Так, Федеральный арбитражный суд Центрального округа в своем постановлении от 30.11.99 по делу
· А09-3307/99-15 указал, что нарушение налогоплательщиком срока постановки на налоговый учет было связано, в частности, с тем, что прием документов в ГНИ ограничен только двумя днями в неделю.
Таким образом, при исчислении сроков следует придавать значение не только тому, является ли соответствующий день рабочим, но и возможности осуществления действий, операций в соответствующий день.
Срок исковой давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения составляет три года (ст. 113 НК РФ). При его установлении законодатель исходил из общего срока исковой давности, предусмотренного в ст. 196 ГК РФ. По моему мнению, он является относительно большим, но его следовало бы дифференцировать в зависимости от вида и форм вины, последствий или других критериев. О необходимости сделать это говорят следующие факты.